LA REVOLUCIÓN DEL COMERCIO ELECTRONICO EN
LA EVASION TRIBUTARIA
Por:
Evelyn K. Azaña Mariluz
Estudiante de la Maestría en
Política y Gestión Tributaria con mención en Política y Sistema Tributario de
la Facultad de Contabilidad de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos
La
recaudación tributaria es la fuente de ingreso más importante con la que cuenta
el Gobierno Central para cumplir con sus fines y alcanzar el bien común de la
población.
Es
innegable que una revolución de grandes magnitudes afecta al mundo en la
actualidad. Podría decirse que se trata de una revolución de mayor relevancia y
consecuencias que el de las dos primeras revoluciones industriales que
afectaron al planeta en siglos pasados.
La
revolución informática del mundo virtual ha triado consigo el comercio
electrónico generando en la sociedad mundial una erosión fiscal, mediante la
realización de transacciones comerciales vía internet a través de la web,
habiéndose instalado establecimientos virtuales donde se ofertan los productos
a los clientes, precios, servicios, aceptaciones de pagos, envíos y otras
actividades de comercio, los mismos que generan utilidades provenientes del
capital y del trabajo; pero que, en la actualidad no generan ninguna clase de
rentas tributarias para el Estado; y esto obedece a la falta de determinación
del domicilio fiscal del establecimiento virtual, ya que basta con el uso de
cualquier cabina de internet en el país y en el mundo para poder realizar este
negocio, sin que los países puedan rastrear los sujetos que generan
obligaciones tributarias por las actividades que desarrollan.
Pero
¿Cuál es el criterio básico en el contexto del comercio electrónico? ¿Cómo
sería posible determinar el domicilio fiscal del establecimiento virtual de los
sujetos involucrados en la actividad del comercio electrónico? ¿Cuál es la
naturaleza jurídica de los pagos efectuados por concepto de servicios
realizados a través de Internet?
Quiero
de antemano advertir que el objetivo de este artículo no ha sido el de brindar
respuestas a las cuestiones tributarias que el comercio electrónico viene
originando, sino motivar al lector y a especialistas en derecho tributario a
preocuparse y tomar conciencia de la importancia del tema.
Lo
más probable es que al terminar de leer este artículo les surjan nuevas
preguntas, dudas y cuestiones en relación al comercio electrónico y la tributación
del futuro. De ser así, pues tal como lo hacía Sócrates con sus discípulos, habré
causado inquietud y curiosidad en ustedes por una problemática que en la
actualidad preocupa en sobremanera a los mejores especialistas, instituciones y
organismos a nivel nacional y mundial.
No
es nada fácil definir al Comercio Electrónico.
Existen algunos trabajos y publicaciones en donde se intenta definirlo sin
llegar a lograrse un concepto unificado y completo en lo posible. La mejor
definición, en mi opinión, se encuentra en el excelente trabajo realizado por
Richard Doernberg y Luc Hinnekens sobre Comercio Electrónico y Tributación Internacional,
cuando definen al comercio electrónico como “El uso de las tecnologías computacionales y de telecomunicaciones que
satisface la necesidad de las empresas, los clientes y la gestión para proporcionar
una prestación más eficiente de bienes y servicios. La amplitud del comercio
electrónico abarca actividades como el intercambio de información de negocio
dentro de una empresa o entre empresas, las transferencias electrónicas de
fondos (EFT) y el uso de la web para comunicarse con los socios y clientes
potenciales”
Para
la OCDE (Organización para la Cooperación y Desarrollo Económicos), el término
comercio electrónico hace referencia generalmente a transacciones comerciales,
efectuadas tanto por personas naturales como por personas jurídicas, basadas en
el procesamiento y transmisión digitalizada de información, lo cual incluye
textos, sonido e imágenes visuales, y son realizadas mediante diversos sistemas
como son los open networks (caso del Internet) o mediante sistemas closed
network (caso del AOL o el Minitel).
Cabe
mencionar que actualmente existen tres proyectos de ley en el Congreso de la República
del Perú, referentes al comercio electrónico:
a) Proyecto de Ley que regula la
Contratación Electrónica (N° 5010/99), el cual toma como base la Ley Modelo de
la CNUDMI (Comisión de las Naciones Unidas para
el Derecho Mercantil Internacional). Dicho proyecto regularía, entre
otros temas, todo lo relacionado a los mensajes de datos, la firma, la fuerza
probatoria de los mensajes de datos, la formación y validez de los contratos,
etc.;
b) Proyecto de Ley de Firmas
Electrónicas (N° 5070/99), el cual regularía todos los aspectos relacionados a
la firma electrónica, requisitos, certificaciones, etc.; y
c) Proyecto de Ley de Delitos
Informáticos (N° 5071/99), que incorporaría al Código Penal, un capítulo
conformado por dos artículos sobre dichos delitos.
Existen
diversas maneras en las que se puede comerciar electrónicamente. Las formas más
sencillas que podemos considerar como modalidades o clases de comercio electrónico
es la del denominado comercio electrónico
“indirecto”, el cual consiste en adquirir bienes tangibles que necesitan
luego ser enviados físicamente, utilizando para ello los canales o vías tradicionales
de distribución. Tal es el caso, por ejemplo, de la compra de libros, vinos,
computadoras, etc. Para luego ser pagados al momento de la entrega del bien.
De
otro lado tenemos el comercio electrónico
“directo”, en donde tanto el pedido como el pago y el envío de los bienes
intangibles o tangibles y/o servicios inclusive, se producen “on-line”, como es
el caso de transacciones u operaciones vinculadas con viajes, venta de boletos
(teatros, conciertos, etc.), software, toda la rama de entretenimientos
(música, juegos, apuestas), servicio de banca, ventas de inmuebles, asesoría legal,
consejos de salud, temas de educación y servicios por parte del Gobierno.
Dentro
de las principales características más
destacables del comercio electrónico,
podemos mencionar brevemente las siguientes:
a) Las operaciones son
realizadas por vía electrónica o digital;
b) Se prescinde del lugar donde
se encuentran las partes, esto es, no interesa el lugar de residencia o
domicilio de los usuarios o partes al momento en que comercian o concluyen el negocio.;
c) En el
caso del comercio electrónico directo, la importación del bien no pasa por las
aduanas correspondientes;
d) Se reducen o, en todo caso,
desaparecen radicalmente los intermediarios (agentes, comisionistas, etc.) lo
cual implica reducción de costos (comisiones, márgenes, etc.); y
e) Se efectúan con mucho más
rapidez y simplicidad las transacciones comerciales.
Pese
a las grandes facilidades y alcances que ofrece el comercio electrónico, la problemática general del Comercio
Electrónico, surge como consecuencia de ello. Siendo las más importantes
para, a continuación, pasar a analizar la problemática tributaria que es la que
nos interesa para los efectos del presente artículo:
a) Definitivamente, el desarrollo
del comercio electrónico dará origen a grandes beneficios económicos en
general. Sin embargo también constituirá causa de desempleo en las estructuras tradicionales
de distribución de bienes así como en los sistemas de ventas al por menor.
En
todo caso, como indica la OCDE, la experiencia demuestra que los cambios en la
tecnología crearán nuevas y mejores fuentes de trabajo. Es así que el comercio
electrónico se encuentra originando un nivel alto de calidad en los trabajos
relacionados con sistemas de computación y comunicaciones, lo cual desarrollará
un mercado global digital.
b) Desde un punto de vista
empresarial, el costo de hacer negocios utilizando el comercio electrónico es
significativamente más bajo si uno lo compara con los costos de utilización de
las formas tradicionales. De allí la facilidad de acercamiento de compradores y
vendedores mediante el comercio electrónico, lo cual es significativo.
c) En cuanto a la seguridad de
este medio de hacer negocios, debemos mencionar que, efectivamente, existe un riesgo al encontrarse
expuestos, tanto el sistema como la data, al acceso y al uso no autorizado al
sistema; a la posible existencia de apropiaciones ilícitas; a la posibilidad de
alteraciones o destrucciones de la data e inclusive del mismo sistema; a la
violación de la confidencialidad, integridad y disponibilidad de la información,
entre otras amenazas.
d) La confiabilidad de la
información obtenida puede también ser materia de riesgos. De allí que sea
necesaria la creación de diversos mecanismos de verificación de la información
obtenida (caso de información sobre comerciantes, clientes y contratos
realizados) o la verificación ante algún organismo gubernamental (Registros
Públicos por ejemplo) en el sentido de que se confirme la existencia de la
persona con la cual estoy contratando así como la vigencia de sus poderes o facultades
para contratar a nombre de una empresa determinada. Así mismo, en el caso de un
comprador, éste deseará tener más información acerca de su comprador,
incluyendo su capacidad de pago.
e) Dificultad respecto a la
promoción de tecnologías que provean de seguridad y privacidad en la información.
En ese sentido, es importante desarrollar métodos de protección al consumidor
en cuanto al uso, por ejemplo, de sus tarjetas de crédito. Se persigue
controlar las conductas fraudulentas u erradas así como el fácil acceso a
material de contenido ilegal o perjudicial.
También
será importante crear mecanismos de solución de las posibles controversias.
De
las problemáticas mencionadas, las que más preocupan a los especialistas y
organismos internacionales en la actualidad son la seguridad y la confiabilidad
en el comercio electrónico.
Con
respecto a la Problemática Tributaria,
tema central de este artículo, debo mencionar, en primer lugar, que desde los inicios
de la historia de la tributación, las reglas aplicables en materia
jurisdiccional tributaria se han fundamentado en conceptos que implican una
presencia física en un lugar geográfico determinado como, por ejemplo, el lugar
de suministro de bienes o servicios, o el lugar de residencia del contribuyente
o el lugar de utilización de un bien o servicio. En vista que para el comercio electrónico
no es imprescindible la existencia de un lugar físico, es dificultoso para las administraciones
tributarias y para los países, determinar sus derechos de jurisdicción a fin de
gravar las operaciones efectuadas mediante este medio, lo que en los tributos al
consumo, por ejemplo, puede generar doble imposición o simplemente que la operación
no se encuentre gravada.
Ya
se mencionó que para el comercio electrónico los intermediarios ya no son
necesarios, como es el caso de los representantes, agentes, brokers, e
inclusive las instituciones bancarias y financieras, ya que el sistema de uso del
dinero electrónico se está volviendo cada vez más extendido y utilizado. Sin
embargo, como bien observan Doernberg y Hinnekens, en muchos casos dichos
intermediarios son reemplazados por otros intermediarios como son los
diseñadores de páginas Web, los expertos en seguridad en Internet, los
especialistas en marketing en páginas Web, etc.
El comercio electrónico y la calificación
de las rentas
El uso del comercio electrónico en la adquisición
de ciertos tipos de bienes o su uso temporal o la prestación de un servicio determinado,
por medio de Internet, ha originado ciertos problemas al momento de calificar
la clase o modalidad de renta a gravar (dividendos, intereses, regalías, ganancias
de capital, beneficios empresariales, etc.). Es así que si se han vendido bienes
por vía electrónica, la empresa vendedora obtendrá beneficios empresariales, pero
si esta empresa ha permitido por una sola vez, por ejemplo, el uso de un determinado
software o la impresión de una imagen digitalizada, la contraprestación o retribución
por dicho uso, derecho o concesión, podría constituir una regalía (canon),
renta gravada de distinta manera que la obtenida por concepto de beneficios empresariales.
En
resumen, y para concluir con este apartado, podemos decir que “no es preciso
mencionar que la digitalización de productos lleva consigo que las fronteras
desaparezcan y el Internet sea considerado una zona franca cibernética sin controles
aduaneros”. Ya la OCDE ha planteado la reforma de la definición de “canon” o
regalía en los Convenios para evitar la doble imposición, con la finalidad de
incluir los programas para computadoras o software y la información
digitalizada.
Problemáticas planteadas por el comercio
electrónico en la tributación al consumo
Definitivamente,
el comercio electrónico ha revolucionado los tradicionales conceptos o
criterios de conexión en relación a los tributos al consumo, como lo constituye
el Impuesto al Valor Agregado - IVA (Impuesto
General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo en la legislación tributaria
peruana). Ya se ha mencionado como en relación a los tributos al consumo,
una de las cuestiones a determinar es la de la obtención de un consenso en
cuanto a la definición del lugar de consumo. Al respecto, algunas de las
cuestiones planteadas por la OCDE son las siguientes:
a) ¿Es suficiente el concepto de
“lugar fijo” o el de “servicios prestados en el país” para propósitos de la
aplicación del IVA a las operaciones efectuadas por medios electrónicos,
teniéndose en cuenta que los servicios pueden ser proporcionados dejando de
lado dichos criterios?
b) Desde que para efectos del
IVA se requiere efectuar la distinción entre “bienes” y “servicios”, ¿Cómo es
posible manejar la distinción entre los dos conceptos mencionados, los cuales
son proporcionados a través del Internet, teniéndose en cuenta que el concepto
de “bien” ya no es tan claro debido a que va perdiendo su identidad física al
ser ofrecido y comercializado en el ciberespacio?
c) ¿Existe la necesidad de
cambiar las reglas para la determinación del “lugar de prestación” y el “lugar
de establecimiento” para servicios de telecomunicaciones, teniéndose en cuenta
la existencia de nuevas oportunidades de evasión del IVA al existir la
posibilidad de poder ser considerado un proveedor de servicios no residente o
no domiciliado sin establecimiento de negocios u otro lugar fijo de negocios
(establecimiento permanente) en el Estado en donde se destina la prestación de
servicios?
Es
definitivo que el Derecho Tributario Internacional tendrá que proporcionar
soluciones a estas problemáticas.
Cabe
recordar que en el caso peruano, la Ley del IGV grava con dicho tributo a los contribuyentes
que “utilicen en el país servicios prestados por no domiciliados” (artículo 9.c
del Decreto Legislativo N° 821 - Texto Único Ordenado aprobado por D.S. N°
055-99-EF), por lo que si el servicio es prestado por un no domiciliado y
utilizado (consumido) por un contribuyente domiciliado en el país, dicho
contribuyente se encontrará obligado a pagar el tributo, al margen del lugar
(Estado) en donde el proveedor del servicio se encuentre establecido.
PROBLEMATICA TRIBUTARIA DEL COMERCIO
ELECTRONICO EN LA ACTUALIDAD
Ante
la importancia y cada vez mayor uso del comercio electrónico en el mundo, diversas
organizaciones y países han empezado a tomar cartas en el asunto a fin de establecer
los principios jurídicos aplicables a esta forma de hacer comercio así como de instaurar
las reglas de juego sobre las cuales los principios tributarios puedan seguir jugando
un rol fundamental. Entre los países que más preocupación están demostrando se
encuentran los Estados Unidos. Ya se ha hecho referencia anteriormente al Informe
del Departamento del Tesoro de EE.UU., en donde se establecen principalmente
tres fundamentos básicos sobre los cuales deberán de elaborarse los criterios
de política fiscal de ese país.
Así
mismo, se establece que los principios tributarios aplicables al comercio convencional
deben también guiar a los gobiernos en relación al comercio electrónico y que,
tanto los contribuyentes personas naturales como las personas jurídicas, son
socias de los gobiernos en este esfuerzo por legislar tributariamente el
comercio electrónico.
El rol de la Administración Tributaria
Se
sabe que las administraciones tributarias deben ser capaces de identificar a
los contribuyentes que negocian mediante el comercio electrónico y la jurisdicción
dentro de los cuales realizan u operan sus negocios, de tal manera que las
leyes tributarias puedan ser correctamente aplicadas, como sucede en el
comercio tradicional o convencional. De hacerse así, el contribuyente podría
evitar verse afectado por una doble imposición de una no afectación
inexistente.
Bajo
estos parámetros, cabe señalar diversas recomendaciones, de las cuales, las que
sonsidero más destacables son las siguientes:
a) Las administraciones
tributarias deben considerar que aquellos negocios involucrados con el comercio
electrónico se identifiquen ellos mismos ante las autoridades tributarias así
como se identifican bajo las reglas del comercio convencional en un registro y en
un país determinado, por ejemplo.
b) Es recomendable que las
administraciones tributarias se encuentren constantemente informadas acerca de
los desarrollos y avances en temas de tecnología moderna como el dominio del
Internet, la emisión de certificados digitalizados y otros mecanismos que
permitan identificar al contribuyente que comercia electrónicamente. Asimismo,
también deben las administraciones tributarias recurrir constantemente a
organismos internacionales como la OCDE con el objeto de estar permanentemente
bien asesorados en estas materias, y, de otro lado, pata evitar posibles
problemas o distorsiones en la economía por la aplicación de políticas equivocadas
en materia fiscal por el tema del comercio electrónico.
CONCLUSIONES
Con el
comercio electrónico se pierde la coherencia y la nitidez a fin de establecer
la verdadera naturaleza de la operación y de la renta generada. Esto, sin
mencionar el tema de la doble imposición y la posible obsolescencia de los
convenios negociados y firmados hasta la fecha en todo el mundo ante el
fenómeno del comercio electrónico. Conceptos como los de elusión o evasión
fiscal podrían perder sentido o verse afectados, al no encontrarse la persona
natural o jurídica ubicada en algún lugar concreto, bajo criterios
territoriales clásicos; sino a través de operaciones en el ciberespacio o la
utilización de diversas páginas web, servidores ubicados en varios países,
entre otros.
RECOMENDACIONES
Se
recomienda el inmediato desafío de los especialistas en adaptar los criterios y
principios clásicos de la tributación al comercio electrónico o idear otros
nuevos a fin de gravar las transacciones comerciales en el ciberespacio, que
actualmente se ha convertido en una especie de ¨paraíso fiscal¨ o ¨tierra de nadie¨.
